关于财务会计中新存货准则的思考

关于财务会计中新存货准则的思考

[摘要]存货是企业特别重要的流动资产，它的正确确认、计量和披露对于企业的财务状况、经营成果及其理解具有重大影响。本文分析了我国新旧存货会计准则的一些主要差异作并做了比较，分析其对公司财务的影响，对于更好地理解新存货准则具有一定的益处。

[关键字]存货；新准则

财务会计上所指的存货是指企业在生产经营过程中为销售或为生产过程中消耗而特有的，或为销售而处于生产过程的各种有形资产。2006年2月15日，财政部发布了《企业会计准则第1号存货》（以下简称新准则），与2002年1月1日起施行的《企业会计准则存货》（以下简称旧准则）相比，新准则在很多方面进行了完善，实现了与国际会计准则趋同，更能客观、有效地反映存货的价值。但是，新存货准则在现实执行中，也出现了一些新情况，本文将会对此进行分析探讨。

1.新旧准则关于存货方面的比较

（1）结构层次更为简洁和明晰。将原来本属于计量范畴的内容单列并入“计量”进行阐述，相较于旧准则，新准则各部分间关系更为明晰紧凑。且在其中强调依据基本准则制定存货准则，突出了基本准则的核心地位。（2）新存货准则在“不计入存货成本”的项目中将旧存货准则中“其他方式取得的存货成本”的内容修改为“不能归属于使存货达到目前场所和状态的其他支出”，使之更加明确、更加具体。（3）新准则只排除了消耗性生物资产和在建工程两项内容，《企业会计准则第5号生物资产》明确表示收获的农产品适用《企业会计准则第1号——存货》，新存货准则规范的存货范围更为广泛。总之，存货作为一种企业生产经营所必需的重要资产，涉及会计核算的各个方面对存货进行正确的确认、计量并披露相关信息，对于真实反映企业的财务状况和经营成果具有重要意义，企业财务人员对新准则应有准确的理解与把握。

2.新存货准则应用中应注意借款费用的问题

《企业会计准则第17号——借款费用》规定，企业借款购建或者生产的存货中，符合借款费用资本化条件的，应当将符合资本化条件的借款费用予以资本化。也就是说，如果某项存货在生产经营活动中需要相当长时间才能达到销售状态，则与该存货发生的相关借款费用应当予以资本化。新准则扩大了应予资本化的资产范围，需要经过相当长时间的购建或者生产活动才能达到预定可销售状态的存货也属于符合资本化条件的资产。

这一改革将会直接影响这些行业内企业资产和费用的计量，从而增加报告期存货资产和利润，进而影响企业的财务状况和经营成果。

3.新存货准则的利弊分析

3.1积极作用分析

存货跌价准备计提方法的变化。由于旧准则允许企业转回已经计提的存货跌价准备，导致一些不法企业通过当年大额计提存货跌价准备，来年冲回的会计操作，以达到操纵利润的目的。新准则明确规定“资产减值损失一经确认，在以后会计期间不得转回，只能在处置相关资产后，再进行会计处理”。这一变革截断了企业通过存货减值准备调节利润的途径，使得会计信息更加客观、真实。

低值易耗品和包装物摊销方面的变化。新准则第二十条规定：“企业应当采用一次转销法或者五五摊销法对低值易耗品和包装物进行摊销，计入相关资产的成本或者当期损益。”由此可知，将低值易耗品和包装物摊销方法的采用明确限定为一次转销法和五五摊销法两种，取消了旧准则中“分次摊销法和净值摊销法”，这在一定程度上缩小了会计政策选择的空间，使得那些利用低值易耗品和包装物摊销方法的变化，多计提或少计提费用，以达到调节利润的行为受到了一定的遏制。

新准则不再允许采用后进先出法和移动平均法确定发出存货的实际成本。从而减少了企业可选择的空间。在一定程度上减少了企业利润操纵的机会，有利于存货实物流转与成本流转的相互连接，使资产负债表日存货资产价值接近市价。

新存货准则规定，投资者投入存货的成本，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定价值不公允的除外。即应当按照公允价值来确定投资者投入存货的成本，而公允价值的确定是本次新修定会计准则的一个亮点：而旧存货准则规定，投资者投入的存货成本，应当按照投资各方确认的价值确定。所以旧存货准则对投资者投入存货的成本，人为可操纵性很大，容易造成存货资产的不实。

新增了劳务存货成本的确定。新存货准则第13条规定，“企业提供劳务的，所发生的从事劳务提供人员的直接人工和其他直接费用以及可归属的间接费用，计入存货成本。”新增劳务存货成本的确定与国际会计准则接轨，扩大了存货的内涵，体现了权责发生制原则，能真实地反映企业存货资产的价值。

3.2弊端分析

新准则规定：“存货的采购成本，包括购买价相关税费、运输费、装卸费、保险费以及其他可于存货采购成本的费用。”取消了旧准则对商通企业存货采购成本内容的说明条款（即商品流通企业存货采购成本包括采购价款、进口关税和其他税金等）。

新准则对“接受捐赠取得的存货”和“存货盘盈”这两类业务的处理未做出明确规定。而旧准则对企业接受捐赠存货成本确定规定：“捐赠方提供有关凭据的，按凭据上标明的金额加上应支付的相关税费作为实际成本；捐赠方没有提供有关

凭据的，应当参照同类或类似存货的市场价格估计的金额，加上应支付的相关税费作为实际成本。”因此，企业是否可按照旧会计准则处理，待新规定出台后再进行调整。

期末存货计价的问题。新准则第十五条规定：“资产负债表日，存货应当按照成本与可变现净值孰低计量。”该规定体现了与国际惯例的接轨。新准则将“可变现净值”定义为：“在日常活动中，存货的估计售价减去至完工时估计将要发生的成本、估计的销售费用以及相关税费后的金额。”由其定义可知，可变现净值的确定需要会计人员较多地估计和主观职业判断，带有较多的人为因素，这给会计实务操作带来一定的困难，加上我国会计人员的素质良莠不齐，这给企业随意调节资产价值、操纵利润提供了可能。

新准则仍存在着一些问题，在某些会计处理上加大了企业选择的空间，以及与现实中的一些情况不相适应，增加了实务操作中的难度。这需要相关部门针对准则实施过程中出现的种种问题，及时作出具体的解答或说明，提高有关部门的监管力度，不断提高会计信息的质量；加强会计人员专业知识培训，提高会计人员的职业判断能力；健全考核、评价和监督体系，全面提升我国会计人员素质和会计发展水平，保证新准则的贯彻执行。

4.附注中与存货有关信息的披露

与旧准则相比，其中有关存货要求披露的内容，新准则在考虑重要性原则和准则内容的相关变动后，不再要求企业披露以下三方面的信息：

（1）存货的取得方式以及低值易耗品和包装物的摊销方法：

（2）采用后进先出法确定的发出存货的成本与采用先进先出法、加权平均法或移动平均法确定的发出存货的成本差异。

（3）当期确认为费用的存货成本，如主营业务成本等

5.结语

新旧准则中采购成本中基本内容的最大的差异在于新准则取消了对商品流通企业的具体规定，打破了行业界限，因此商品流通企业的会计人员对此应引起足够的重视，改变头脑中固有的思维方式，尽快转变观念，以适应新准则的要求。