进一步完善我国税制若干思考孙璐自今,我国税收制度的改革已经经历了一」年开始至1余年的时间1。在9从近乎9于单一税制的旧模式向复合税制新模式过渡的过程巾,我们由点到面、由浅入深地对经济体制中的税收制度作了一系列大的手术,有许多经验教训值得总结。同时,在“八五”计划刚刚开始执行之际我们也有必要按照一定的税制建设指导思想,结合中国的具体国情,研究探讨进一步改进和完善税收制度的有关间题从而更充分、更有效地发挥税收在筹集财政资金调节社会经济运行等诸方面的积极作用。一、简要评价:税制改革的成就与不足在进行改革之前,我们面临的是一个简化得不能再简化的税制,税制建设几乎要从头做起而且,我国的经济体制改革是从分配环节入手,围绕着“放权让利、搞活企业”的问题进行的,发挥脱收作用与让利于企业同步进行,。这无疑更增加了税制改革的难度和改革过程的复杂性但尽管如此我国税制改革十多年以来仍然取得了令人瞩目的成就。第一在理论上突破并否定了“非税论”的传统观点重新认识并确立了税收在社会主义有i十划商品经济`1,的。应有地位受来源于苏联的“非税论”观点的影响过去许多人曾经认为,在我国生产资料所有制的社会主义改造墓乍完成之后税收的调节经济功能应逐渐退化,税收的筹集资金作用也应坡上激利润的形式所取代这样,我国税制在1958年和1973年进行了两次简化到悦制改革前只对国营企业征收工商税对集体企业只征收工商税和工商所得税。税制改革突破了传统税收理论和制度,国营企业不再仅仅按照行政隶属关系上缴利润,而是上缴所得税税后利润留归企业支配。这样既增强了企业追求利润最大化的动力,也在一定程度上稳定了国家与企业之间的分配关系。第二在税制改革和建设过程中初步形成了以流转税和所得税并重、其他税种为辅的多层次、多环节、多次征的复合税制体系税收己经越来越广泛深入到社会再生产过程中各个环节并在调节供求总量、调节产业结构及产品结构、缩小级差收入诸方面发挥着日益突出的作用。税收已经同信贷、价格、工资、投资、公债等手段一道成为政府调节经济的重要杠杆。第三,目前的税制格局不仅具有一定的调节功能,而且还具有较强的组织收入功能基本上保证了政府则政收来源的稳定性。由于税种的增加,使得税收占财政收入的比重由改革前的不足一半,一人增加到目前的百分之九十以上。据统计税制改革十余年来各税收收入累计超过13000亿元平均每年递增】0多亿元。1989年,各项悦收已达260多亿元,比上年增加380亿元。①正是由于税收收入的增加,才使得财政为改革和发展提供了大量必不可少的资金。①资料来溉《税务研究》飞900年第1一期第3七乡〔在肯定成就的同时的发展变化,也勿庸讳言现行税制并不是无懈可击的它还存在着不足和缺陷,。而且,随着国民经济现行税制的框架及具体内容当中存在的问题会逐渐暴露出来:将直接制约着整个经济的发展。,这些问题主要表现为四点其一,税制中存在着“重复建设,”的问题,税种、税解也显得过于复杂,由于缺乏通盘考虑致使某些性质相如对国营企业所得,同的税种在税制中重叠出现有的税种之间的作用相互抵触甚至相互抵销调节税和奖金税。分别课以所得税7、造成对同一性质所得的不必要的重复课征行为税3种1,,。现行税制中,有流转税3肠9种,所得税种,资源税,4种,财产税8%3种,还有其他税若干种;税率方面、产品税税率从。0%共有26个档次一6增值税税也率从5%共一48个等级个档次各种所得税税率中有2如此繁杂的税种税率既加重了纳税主体的负担弱化了税收自身的参与分配和调节其二,监控功能,。现行税制难以体现产业政策,不利于有效的经济结构和统一市场的形成,。这主要表现在此外,,原材料工业的税负重于加工工业生产资料的税负重于消费资料,生活必需品的税负重于装饰品,。由于税制建设与财政体制改革之间缺乏协调性品业,使得有些地方政府把现行税制作为保护地方利益的手段。,越是国家用高税加以限制的产,地方政府却为了增加税收而越进行发展这既阻碍了统一市场的形成也有的地方政府运用税收手段分割和封锁市场名曰保护本地落后产。也影响了税收资源配置作用的发挥、。其三配的界限法,现行税制中存在着分配关系不够清晰税制改革后先是实行了以税代利,未能理顺的问题过去实行的以利代税,搞乱了国有企业利润分。。近几年来又在许多国营企业实行了承包所得税甚至承包流转税的做由此。这些均混淆了国家凭借政治权力取得税收收入与凭借财产权力取得利润上缴收入这两种身份之间的界限,造成了许多不良后果如企业短期行为的出现和国有资产的完整和增值受到影响等等、其四性,目前仍然存在着税法观念淡漠、忽视以法治税的现象具体表现在。,一是某些税种的立法过程缺乏严肃,有的税种出台仓促草率,条款、细则的规定不够规范化造成征收上的困难,并给偷漏者以可乘之机、;二是税收优惠措施掌握得不够得力发生,许多不合理的成本费用开支侵蚀了国家税收。,,随着减免税越权减免税的现象时有以人治税、权比法大的问题仍巫待解决这样扬长补短地吸收现行税制中的有益成份改进其不足之处并进一步完善税制的任务就摆在了我们的面前。二、明确税制改革的基本目标和指导思想作为整个经济体制改革的一个重要组成部分税制改革不仅在微观上关系到纳税主体(企业和个人)的切身利益和生产经营积极性而且也在宏观上影响着政府职能的行使以及国民经济发展的全局要在总结税制改革经验教训的前提下则性依据。,,,。,从这个意义上讲就有必,明确税制改革的基本目标和治税指导思想并以此作为进一步完善税制的原(一。基本目标’基本目标的实现必须以较为完备的税制为前提的税制体系:,。我们认为,通过改革是要建立起一整套全新的具有以下特征,,,一是收入的调节功能较强二是税种之间有着密切的内在联系三是纳税主体税负得当在此基础上:使税收制度有助于达到四个层次的基本目标品的需要目标,(1)财政目标以充裕和稳定增长的财力保证政府为社会提供公共产;;(2)总量平衡目标,即运用税收的扩大和收缩力促使总供给和总需求向平衡点移动、3)优化资源配置(,运用税收调节实现经济运行中产业结构,行业结构、。、企业结构和产品结构的合理性和有效性4)收入公平(化目标在保证效率的前提下,,尽量缩小企业之间。社会成员个人之间过份悬殊的收入差异这四个层次的目标组合在一起从方向上规定着税制改革的动机和出发点换言之税制改革必须围绕着这种多层次的目标而制定相应的治税指导思想并出台具体的改革措施(二)治税指导思想治税指导思想是税制建设原则和各种税收政策的总称。目前税制改革中的治税指导思想应该为:首先,增强税收的“弹性功能”,使国民收入分配格局中的总体税率(税收收入占国民收入的比重)保持在一个合理、恰当的水平上。所谓“弹性功能”系指晚收能够随着国民收入的增长和政府职能范围的扩大而相应地增加。增强弹性功能的前提是确定一个合理的总体税率。从理论上讲,一般认为我国财政收入占国民收入的比重应以82纬一30%为宜这样,由于目前税收收入占财政收入的比重已达90环,所以我国现时的总体税率就应该是在25%一26%之间或上下。总体税率的确定选择税种和设计税率的基本依据,它为保证和增强税收弹性功能创造了必要的条件。其次,处理好公平与效率之间的关系。应本着效率优先的原则,使税制有利于增强对宏观和微观经济的调节控制功能,促进宏观和微观效益的提高。然后力争以最小的效率栖牲为代价,尽量消除或减轻因税制原因而造成的纳税主体之间不合理的税负差异。对影响企业盈利水平的客观因素,运用税收杠杆进行适当调节,为企业之间在大致相同的条件下展开平等竞争创造适宜的外部环掩,从而促使企业建立自我改造、自我约束、自我发展的经营机制再次,兼顾并协调国家、企业和个人三者以及中央与地方政府之间的经济利益关系。在三者之间利润分配问题。的处理上,始终把国家利益放在首位,并适当考虑企诵k和个人的利益在扩大地方政府税收管辖权限的过程中,避免因税制混乱、税收杠杆失灵而加剧各地方之间的经济割据状况。而且,还要积极为今后实行分税制的财政管理体制准备条件同时,适应进一步开放的新形势逐步完善我国的涉外税制,以有利于开拓国际经济技术合作的广阔市场。最后,健全税法以法治税。一方面税种的设置与变更要程序化、科学化、规范化,保证税法的相对稳定性避免税种的仓促、轻率出台和取消;另一方面严格按税法要求运用各种税收优惠措施,控制不必要的和随意的税收减免。三、进一步完善税制的构想从总体上讲,税制分为主体税和辅助税两大类。我们将以主体税中的流转税和所得税以及辅助税中的若干税种为主线,结合各税类中的税种设置、税率设计和税负水平等问题探讨进一步完善税制的一系列措施。(一)重构流转税流转税的内在特征决定了它能够保证财政收入的稳定增长并对经济结构进行灵活、有效的调节而且这种重要作用和地位是其它税类所无法取代的。深化流转税改革的主要内容为:1建立以增值税为主的流转悦体系。增值税是一个公认的比较科学、。合理的税种它只把增值额列为征税对象避免了重复征税的问题,有利于专业化协作的开展。增值税的改革:第一,要扩大征收范围。目前增值税只在部分工业品的生产环节征收,可考虑将征收范围扩大到全部工业品,然后再延伸到商业批发环节,直到条件成熟后,在零售环节征收增值税。这样,从原材料开采环节一直征收到零售环节,才能真正发挥增值税的避免重复征税的作用;第二,简并税率调整税率幅度和税负水平。许多其它国家实行的增值税率一般只有二至三种,而我国目前的增值税率却有十余种之多,应逐步减并税率。我们认为,可在10%一15%之间选择三个税率档次,其中以0]%、21%、]4%为佳。税率的设计应以调节经济为主要目标,同时兼顾财政收入的增加;第三,适当改变计算方法和征收手续,规范外购扣除项目,实行凭发票扣税制度甩掉“争执税”的帽子,在计算上推广采用“价税分流购进扣税法”,减少征收上的漏洞。2在对所有工业品普遍征收增值税,逐步取消产品税的基础!几,为了体现政府在一定时期内的产业政策、产品政策和消费政策,对某些特定的高档消费品和非生活必需消费品,如烟、酒、金银首饰、高级化妆品及彩电、小轿车等等再按较简化的产品差别比例税率征收一道消费税,以促进产品结构和消费结构的合理化。3在逐步对零售行业开征增值税的情况下,营业税应主要对高盈利性营业机构,如舞厅、酒吧、高级宾馆和饭店以及游乐场所征收以体现“允许其存在,限制其盲目发展”的政策。3经过上述步骤,改革后的流转税中就形成了以增值税为主、、以消费税和营业税等税种为辅的较为完整的体系,。其中对工业品各生产环节和批发零售环节普遍征收的增值税起着第一层次上的一般性调节作用对某些特定产品和行业课征的消费税和营业税则体现着第二层次上的特殊性调节两个层次的调节之间是一种相互衔接相互作用的关系(二)。、建立规范化的所得税如前所述目前所得课税中的主要问题在于税种偏多税负不均以及影响产权关系的体现等。、,所得税的进一步改革也将主要围绕这几个问题来进行1实行税利分流,将上缴所得税和上缴利润分开。,二者分别征收、分别管理。政府取得所得税和利润上缴收,入各自体现着不同的分配关系会职能的行使。政府在参与国营企业利润分配的过程中首先对企业征收所得税体现的是政府社,然后,政府再凭借国有资产所有权从企业取得利润上缴收入。体现的是资产所有者,(政府)与经营。者(企业)之间的非规范化的分配关系过去曾长期实行的以利}犯税和以税代利,,混淆了规范化的所得税与非规范化的利润上缴二者之间的差异实行税利分流后征税权归国家税务部门税后利润上缴收入归国有资产管理部门税与利之间的关系搞清楚之后2,国有资产的完整性和增值性就具备了必要的条件实行税后承包。在税利分流的基础上,以保证税法的严肃性和税收收入的稳定性。。在目前来说,承包制对于协调资产所有者和经营者之间的利益关系具有一定的作用但是承包的内容当中应该包税后利润的上缴(体现产权关系)而不能采取包所得税甚至包流转税的办法。否则只能会破坏税收法制,恶化企业的生产经营环境并加剧企业短期行为利润,此外,还应在目前试点的基础上,改税前还贷为税后还贷。使企业投资主要依存于企业自身的税后从而建立起企业的自我约束机制并以此规范企业的生产投资行为具体方法为,使国家税收不因企业投资而受到侵蚀。3分别统一国内企业所得税制和涉外所得税制,首先简并税种对包括国营、集体。、私营和个体企业在内的国内企业统一立法横向经济技术联合确定减免税办法税合并4征收法人所得税改变现行的按所有制构成分别设置税种的做法;这样一是有利于在不同性质的企业之间公平税负使企业在大致均等的外部条件下展开竞争二是促进企业之间的专业化协作和;三是方便税务机关和人员的征收管理,。其次。适应所得税的特点选择使用超额累进税率以充分发挥所得税的调节作用最高边际税率以不超过40%为宜。同时应统一税收优惠措施按照产业政策的要求在优惠措施上对各种性质的企业一视同仁,再次将现行的中外合资企业所得税和外国企业所得。、统一征收外商投资企业所得税完善对个人课征所得税的制度。,税负以不超过国内企业所得税负担为限将目前实行的个人收入调节税(对本国人征收)。个人所得税(对外国人征,收)和奖金税合而为一宜低于4考虑到目前本国人与外国人收入水平上的差异应先改进对本国人所得的征收。起征点不0元,以免产生不必要的矛盾,税率的累进幅度应设计得较为缓和一些对个人所得征税制度的完善将不仅有助于抑制贫富两级分化(三)辅助税种的改革而且还会在培养国民纳税意识方面产生积极的影响现行税制中辅助税的主要问题在于税种之间相互重复或互不衔接而且有的税种本身也不够规范化也有的税种的作用有待加强。,针对这些情况应主要采取的措施有:第一适当扩大资源税的征收范围、。不仅对石油,、天然气和煤炭的开采征收资源税源的合理开采。而且也把征税对象扩大到金属和非金属矿藏的开采以及土地滩涂的利润、以促进资对无再生能力的资源的开发尤其更要在税收上加以控制。税率依各种资源的品位开采及运输条件的不同分别设计政策性目的。第二,废除某些不够合理的行为税。诸如筵席税,、建筑税等行为税的设置主要是为了达到一定的。但自前设置的这些税却没有产生预期的作用另一方面也会使税收产生“这更说明税收不是万能的滥设税种的结果。,一方面会造成税制结构的混乱限制宴请、逆调节”于税制本身和经济运行都不利因此,有些意图(如,控制基建投资规模和方向等)可通过采取其他经济手段乃至法律手段和行政手段来达到。不一定非运用税收手段才行这样在新的税制体系当中作为双主体税之一的流转税将发挥着筹集财政资金和优化资源配置的作用。,作为双主体税中另一组成部分的所得税将主要服务于筹集财政资金和实现收入分配公平化的目标主体税的必要补充制、各个辅助税种作为会在体现一定的政策意图方面发挥作用。与此同时新税制体系的进一步完善还将为实行分税协调中央与地方政府之间的利益关系创造必要的条件