关于识别和防范被审计单位舞弊风险的几点思考

关于识别和防范被审计单位舞弊风险的几点思考

作者：王逸飞

来源：《现代经济信息》2019年第07期

摘要：风险导向型审计是以对审计风险的评价作为一切审计工作的出发点并贯穿于审计全过程的现代审计模式，其根本目标是将审计风险降低至可接受水平。审计风险主要来源于企业财务报告的重大错报风险，而重大错报风险主要来源于整个企业的经营风险和舞弊风险。因此，如何识别和防范被审计单位舞弊风险成为风险导向型审计的核心关注点。本文旨在结合舞弊特征分析识别和防范被审计单位舞弊风险的程序及方法。 关键词：舞弊;审计风险;风险导向 中图分类号：F239 文献识别码：A

文章编号：1001-828X（2019）010-0198-02

随着资本市场的日益繁荣，国家对于公众公司的规范以及监管要求越来越高，无形中加大了企业财务舞弊的难度。然而，上有政策、下有对策，受诸多利益诱惑以及压力驱使，企业财务舞弊层出不穷，舞弊方法也多种多样。如何有效的识别和防范被审计单位舞弊风险也成为我们重点研究的课题。为此，特就识别和防范被审计单位舞弊风险相关主要问题探究如下： 一、充分分析舞弊的动机或压力

识别和评估由于舞弊导致的重大错报风险时应充分分析舞弊的动机或压力。动机或压力是舞弊的诱因，只有充分分析并识别舞弊的动机或压力，才能为后续的审计工作打好基础。在这里，应重点关注如下问题：

（一）全面了解被审计单位及其环境

在分析舞弊动机或压力时要全面了解被审计单位及其环境。知己知彼，才能百战百胜。被审计单位是在复杂政治、社会、经济环境下通过多种资源的整合与配置设立的完整经济体。只有对被审计单位政策环境、行业背景、经营状况、竞争环境、财务状况、内部控制、企业文化等内外部因素有全面、深入的了解，才能充分、客观分析这一经济体舞弊动机或压力。

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（二）动态视角应对舞弊动机或压力

企业经营是一个动态过程，在不同期间面临的机遇、挑战、困难不会相同，其在不同期间面临的動机或压力自然不同。因此，不能用一成不变的眼光去看待、分析、应对企业舞弊动机或压力。例如，在经营状况不佳，利润无法满足预期时，上市公司基于业绩压力，存在虚增收入、调节利润风险;但在业务高速发展，利润大幅增加时，上市公司基于降低税负、均衡利润指标等诸多因素考虑，该阶段舞弊动机很可能是隐藏收入（利润）。 （三）舞弊的动机具有多样性

企业及经营者、员工在经营过程中会面临经营压力、业绩考核压力等多方面压力，任何一点都可能产生舞弊动机。对于舞弊动机的分析应该结合企业实际，从多层面、多角度分析，并从中判断存在该等动机的可能性。企业及经营者面临的压力包括但不限于： 1.经营压力

有些时候，企业可能需要通过粉饰财务报表为扩大经营规模或应对竞争压力提供支持。例如：行业资质评审要求企业达到一定的资产、资本、效益规模，企业为达到标准获得行业准入资格，可能通过舞弊实现相关诉求;招标要求企业在某一领域具有较高的业务规模（在财务报表方面体现为该类业务收入规模），企业可能通过舞弊实现收入虚增。

在这里，需要说明的是，随着互联网经济等新经济模式的出现，企业面临的经营压力在发生变化，其舞弊动机及方法也会随之变化，这就需要我们与时俱进，适时调整审计策略。例如，卖家通过网络交易平台刷单提升销量以实现促销目的，在此过程中，如果企业基于发票等因素考虑，将刷单业务量确认为收入，则存在收入虚增情况。由于财务营业收入与业务数据流高度契合，很难通过相关数据的对比分析识别舞弊风险。但如果对相关经济业态有较深入的了解，则可以从战略高度预判相关舞弊风险，并通过核对物流记录、单项目毛利率分析、客户区域集中度及单一客户购买频率等分析中识别舞弊。 2.融资压力

企业融资过程中，基于评级等程序对其收入规模、盈利能力、资产规模等方面的要求，需要通过粉饰财务报表实现融资增信，进而达到融资目的。 3.绩效考核压力

相关人员、团体可能会通过粉饰财务报表方式完成绩效考核。需要说明的是，该等压力普遍存在于企业各个层级，管理层基于企业整体绩效压力，存在舞弊动机;部门经理基于部门绩效考核压力，也存在本部门舞弊动机。甚至有些时候，两个层级的舞弊动机是完全相左的，这

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就需要我们仔细分析。例如：被审计单位当年整体效益大幅提升，管理层在实现预期考核业绩的前提下，基于平衡利润考虑，存在瞒报利润动机;但被审计单位某一主要组成部分当年未能完成考核效益，则组成部分主要负责人存在虚增利润动机。这也启示我们，在对企业舞弊风险评估时既要考虑整体因素，也要考虑局部因素。同时，在对企业组成部分进行审计时，应有对局部风险的判断，不能完全依赖于企业整体舞弊风险的评估结果。 4.上市压力

企业基于IPO考虑，需要通过粉饰财务报表实现成功上市。 5.估值压力

重大资产重组等业务，需要对企业进行整体价值进行评估，估值高低直接影响交易对价。而收益法估值往往以历史财务绩效为基础预测未来经营净利润，进而预测未来权益自由现金流量并予以折现。因此，企业存在估值压力时，会产生舞弊动机。上市公司对股价的考虑也是估值压力因素之一。 6.社会关系压力

企业经营过程中，要面临客户、供应商、股东、债权人、监管机构等多重社会关系。有些时候，基于维系该等社会关系需要，企业往往存在社会关系压力，进而产生舞弊风险。随着社会经济分工的日益精细化，企业的社会关系越来越复杂。基于社会关系压力产生的舞弊动机越来越多，应该成为我们关注的重点方向。例如，客户基于上市利润需要，要求企业在某一期间临时压低对该客户提供产品或服务的价格等。 二、针对评估的舞弊风险设计适当的应对措施

不同的舞弊风险对应的应对措施自然不同，但应遵循如下原则： （一）持职业的怀疑态度并注重执行程序的不可预见性

由于舞弊的特殊性，在制定具体应对措施时，应该强调保持职业怀疑态度。对于执行的程序以及获取的证据切忌浅尝辄止。例如：如上文社会关系压力之举例，由于被审计单位客户的利益诉求产生的舞弊形成的营业收入及应收账款，对于注册会计师要求执行的走访、函证等程序，客户具有天然的主动配合意愿，甚至于客户公开资料披露的数据都与被审计单位相应数据具有完全契合关系，对于执行这些程序所获取的证据的真实性，只能有限度的接受，而不能仅限于此。这时候，需要执行单价分析、毛利率分析、甚至于对客户基层人员的突击访谈等更为全面、深入的程序。

（二）注重程序的层次性及针对性

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舞弊者为防范舞弊行为败露，会尽量将相关行为限定在一定范围、一定层级内。相关知情人员具有高层级、业务及利益高相关度特点，在这些范围内执行的审计程序所获取的审计证据往往具有高度的一致性，这种证据恰恰具有较高的迷惑性。这时候，从该范围以外获取的证据可能会比该范围内取得的证据更真实。因此，应高度注重设计程序的层次性及针对性。在管理层舞弊中，从较低层级获取的证据与审计目标的相关性可能会比从较高层级获取的证据要弱一些，但真实性往往会高一些，通过较多的低层级证据的相互印证，很可能能够取得更真实、更相关的证据。

（三）获取更为全面的审计证据并予以客观评价

通过执行更为深入的审计程序，获取更为全面的审计证据，并注重证据链条的逻辑性，使之相互印证。受互联网等新媒体的发展，我们能够从行业研究、信息披露、公开报道等多种渠道获取大量信息。这为我们执行相应的审计程序提供了便利。但无效信息、失真信息充斥其中，需要我们客观分析、过滤。这里，证据链条的完整性、逻辑性、合理性至为重要。 社会、经济、技术环境在变化，舞弊的手段也在变化，作为经济警察的注册会计师也需要与时俱进。这种与时俱进，一方面是对被审计单位持续、深入的了解，另一方面是审计程序、方式、方法的不断创新。只有这样，才能够在复杂、多变的环境下抽丝剥茧，有效的识别和防范被审计单位舞弊风险。